Ticino sentenze
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statuendo sul ricorso del 26 maggio 1997
in materia di: imposta sugli utili immobiliari
ritenuto
in fatto ed in diritto
1. Con atto pubblico del 21 marzo 1996, iscritto a registro fondiario l’indomani, __________ __________ vendeva ai coniugi __________ __________ e __________ __________ __________ le part. n. __________ e __________ del Comune di __________, al prezzo di fr. 1’050’000.–. Con decisione del 26 dicembre 1996, l'Ufficio di tassazione di __________ notificava all’alienante la tassazione dell’imposta sugli utili immobiliari, in cui quantificava l’utile imponibile in fr. 693’596.–, pari alla differenza fra il prezzo concordato ed il valore di stima dei fondi in vigore 20 anni prima (fr. 30’294.–) aumentato dei costi di acquisto e di vendita (recte: costi di costruzione e miglioria: fr. 326’137.–). L’imposta, calcolata con l’aliquota del 4%, corrispondente alla durata di oltre 24 anni, ammontava di conseguenza a fr. 27’742.75. Con reclamo del 9 febbraio 1997, il contribuente contestava l’imposizione dell’utile immobiliare, argomentando di aver dovuto impiegare l’intero ricavo della vendita per pagare un debito nei confronti dell’__________ __________ __________ __________. L'Ufficio di tassazione ammetteva solo in parte il reclamo, ammettendo un’ulteriore deduzione di costi di costruzione, portati complessivamente a fr. 460’137.–. L’imposta veniva conseguentemente ridotta a fr. 22’382.75.
2. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, __________ __________ postula, in via principale, l’esenzione dall’imposta sugli utili immobiliari e, in via subordinata, una riduzione dell’utile imponibile. Ritiene di aver diritto all’esenzione, essendo stato obbligato a vendere la casa dall’UBS, che aveva avviato una procedura di esecuzione in via di realizzazione del pegno immobiliare. Quanto al calcolo dell’utile, ritiene di essere penalizzato dal sistema previsto dalla legge tributaria, che contrappone al valore di alienazione il valore di stima di 20 anni prima, oltremodo modesto; anche i costi di costruzione sarebbero sottovalutati, riferendosi ai valori degli anni settanta.
3. 3.1. Lo Stato preleva un'imposta sugli utili immobiliari, il cui oggetto è rappresentato dai guadagni realizzati con il trasferimento della proprietà di immobili o di parti di esso (art. 123 LT 1994). Il tributo sugli utili immobiliari rientra pertanto nella categoria delle imposte sul reddito; non si tratta tuttavia di un'imposta generale sul reddito bensì di una speciale, poiché colpisce solo una parte del reddito della persona assoggettata. Per il fatto che l'imposta grava sull'immobile trasferito, senza che entri in considerazione la complessiva capacità contributiva del soggetto dell'imposta, il tributo in esame si configura come imposta reale (Soldini/Pedroli, L'imposizione degli utili immobiliari – Commentario degli articoli da 123 a 140 LT con un'appendice sulle norme di procedura e transitorie, Lugano 1996, p. 59).
3.2. L'utile imponibile corrisponde alla differenza tra il valore di alienazione e il valore di investimento. Quest'ultimo si compone a sua volta del valore di acquisto e dei costi di investimento (art. 128 cpv. 1 LT 1994). Tuttavia, se l'alienante è stato proprietario dell'immobile per più di venti anni, può chiedere che il valore di stima vigente venti anni prima del trasferimento di proprietà valga quale valore di investimento fino a tale data (art. 129 cpv. 2 LT 1994).
4. In primo luogo, il ricorrente chiede di essere esonerato dal pagamento dell’imposta sull’utile immobiliare, per il fatto che la vendita non è stata da lui voluta, ma è stata intrapresa su pressione della banca creditrice, che aveva già intrapreso nei suoi confronti un’esecuzione in via di realizzazione del pegno immobiliare.
4.1. Per l’art. 139 cpv. 2 lett. a LT, si rinuncia all’esazione dell’imposta sugli utili immobiliari «in caso di alienazione di fondi nelle procedure esecutive, nella misura in cui non risultino eccedenze a favore del debitore». Tale disposizione tiene dunque conto delle ristrettezze in cui si trova il proprietario dell'immobile aggiudicato e delle perdite che subiscono i suoi creditori, introducendo un'apposita rinuncia all'esazione dell'imposta (Ochsner, Die Besteuerung der Grundstückgewinne in der Schweiz, Zurigo 1976, p. 113; Reimann/Zuppinger/Schärrer, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, Vol. IV, Berna 1969, p. 196; Mettler, Die Grundstückgewinnsteuer des Kantons Schwyz, Zurigo 1990, p. 132; Rumo, Die Liegenschaftsgewinn- und die Mehrwertsteuer des Kantons Freiburg, Friburgo 1993, p. 159 s.; Soldini/Pedroli, op. cit., p. 337).
4.2. La dottrina interpreta la nozione di “alienazione in procedure esecutive” in modo estensivo, nel senso cioè della realizzazione forzata di un immobile in una delle forme previste dalla legge federale sulla esecuzione e sul fallimento (LEF). Vi rientra pertanto, in primo luogo, l’aggiudicazione in un procedimento in via di pignoramento (art. 88 ss. LEF), in via di realizzazione del pegno (art. 151 ss. LEF) o in una procedura di fallimento (art. 159 ss. LEF). Ma a queste forme di aggiudicazione gli autori assimilano la vendita a trattative private (art. 130 ed art. 256 LEF) ed anche il concordato giudiziale (Guhl, Die Spezialbesteuerung der Grundstückgewinne in der Schweiz, Zurigo 1953, p. 153; Locher, Das Objekt der bernischen Grundstückgewinnsteuer, Berna 1976, p. 216; Reimann/Zuppinger/Schärrer, op. cit., p. 197; Weidmann/Grossmann/Zigerlig, Wegweiser durch das st. gallische Steuerrecht, IV ediz., Berna 1987, p. 157; Rumo, op. cit., p. 160). La dottrina nega invece che si possa rinunciare all’esazione dell’imposta anche nel caso del concordato extragiudiziale, per il fatto che non vi è alcuna garanzia circa lo svolgimento successivo del concordato (Reimann/Zuppinger/ Schärrer, op. cit., p. 197; Rumo, p. 160), il quale, d’altronde, è un semplice contratto di diritto privato fra debitore e creditori.
4.3. Vigente l’abrogata legge concernente l’imposta sul maggior valore immobiliare (LIMVI), questa Camera aveva risposto al quesito se beneficiasse dell’esenzione prevista dall’art. 3 lett. c LIMVI anche la vendita a trattative private, sebbene la disposizione in esame non contenesse un generico riferimento alle “alienazioni in procedure esecutive”, come invece l’art. 139 LT, bensì elencasse in modo apparentemente esaustivo gli atti che beneficiavano dell'eccezione, precisando trattarsi delle “aggiudicazioni di fondi in procedure di esecuzione, di realizzazione di pegno o di fallimento” e delle “alienazioni nella procedura concordataria”. È evidente infatti che la vendita a trattative private non può essere fatta rientrare nel novero delle aggiudicazioni, per il fatto che con essa si mira proprio ad evitare l'aggiudicazione. Precisando la propria precedente giurisprudenza (CDT n. 16 del 9 marzo 1990, in RDAT I-1992 p. 270 ss.), la Camera aveva però ritenuto che sarebbe arbitraria una distinzione, quanto alle conseguenze fiscali, fra aggiudicazione e vendita a trattative private, non essendovi fra le due fattispecie alcuna differenza tale da giustificare un diverso trattamento impositivo. Se si ammettesse una discriminazione simile, il solo effetto pratico sarebbe verosimilmente di disincentivare le trattative private nell'ambito delle procedure esecutive, con ripercussioni dannose in primo luogo sui creditori (CDT n. __________.__________.__________ del 27 ottobre 1995 in re P.L.). La stessa conclusione si giustifica, a fortiori, in relazione all’interpretazione dell’art. 139 cpv. 2 lett. a LT, che, come detto contiene una formulazione più generica di quella dell’art. 3 LIMVI.
4.4. La vendita effettuata dal ricorrente non rientra tuttavia nel campo di applicazione dell’art. 139 cpv. 2 lett. a LT.
4.4.1. Deve anzitutto essere ricordato che la vendita a trattative private di immobili, fino all’entrata in vigore della revisione della legge federale sulla esecuzione e sul fallimento, era esclusa nell’ambito delle procedure in via di pignoramento e di realizzazione del pegno (art. 133 cpv. 1 LEF; Amonn, Grundriss des Schuldbetreibungs- und Konkursrechts, 5a ediz., Berna 1993, p. 235). Solo la procedura di fallimento ammetteva tale forma di realizzazione per ogni bene patrimoniale appartenente alla massa (art. 256 LEF).
4.4.2. Ciò non toglie che la prassi conosca forme di vendita, nell’ambito delle procedure in via di realizzazione del pegno o in via di pignoramento, che possono essere assimilate alla vendita a trattative private disciplinata dalla LEF: accade cioè che l’Ufficio esecuzioni acconsenta alla cancellazione della restrizione della facoltà di disporre, a condizione che il prezzo di vendita raggiunga o oltrepassi i crediti per i quali l’esecuzione era stata avviata e che sia pagato allo stesso Ufficio esecuzioni.
4.4.3. Alla luce di tale pratica, il Tribunale amministrativo di Lucerna ha esteso alle vendite a trattative private l’esenzione prevista per le vendite forzate, purché siano adempiuti i seguenti requisiti: che l’immobile sia stato alienato dopo la domanda di vendita; ‚ che il ricavo della vendita sia stato versato direttamente all’Ufficio esecuzioni; ƒ che il ricavo della vendita sia stato versato ai creditori che avevano partecipato alla procedura (StE 1988 B 42.4 n. 1 = LGVE 1988 II n. 13).
4.4.4. La circostanza che la LEF non preveda la vendita a trattative private, nel quadro di un’esecuzione speciale, è sufficiente, nel Canton Friburgo, per escludere che una eventuale vendita, avvenuta, con il consenso dei creditori e dell’Ufficio esecuzioni, dopo l’inoltro di una domanda di vendita, possa essere dichiarata esente dall’imposta sugli utili immobiliari. Secondo la Commissione di ricorso in materia fiscale di quel Cantone, infatti, è determinante il fatto che la legge tributaria si riferisca a situazioni proprie del diritto esecutivo, per definire il campo di applicazione della norma; la circostanza che la sola forma di vendita forzata prevista nell’ambito delle procedure in via di pignoramento e di realizzazione del pegno sia quella dell’incanto pubblico, induce a ritenere che il legislatore fiscale abbia voluto privilegiare solo questa forma di alienazione. Inoltre, secondo i giudici friburghesi, vi sono notevoli differenze rispetto alla vendita a trattative private nell’ambito del fallimento, ed in particolare: w la difficoltà di valutare le perdite subite dai creditori, non essendo rilasciati attestati di carenza beni o di insufficienza di pegno; w il fatto che parte contrattuale non sia l’Ufficiale dei fallimenti ma lo stesso proprietario dell’immobile; w la circostanza che il debitore non subisca tutti gli inconvenienti della procedura di vendita forzata, quali la pubblicazione del fallimento, il rilascio di ACB e la perdita di credito presso terzi. Il tribunale friburghese paventa quindi una diffusione di esecuzioni e domande di vendita “pro forma”, sulla base di un accordo tra debitore e creditore a spese dello Stato (StE 1992 B 42.4 n. 4).
4.4.5. Dal 1° gennaio 1997, con l’entrata in vigore della revisione della LEF, la vendita a trattative private è possibile anche nelle procedure in via di realizzazione del pegno e in via di pignoramento. Il legislatore ha infatti inserito nella LEF l’art. 143b, che subordina la vendita alle seguenti condizioni: w domanda di vendita valida e tempestiva; w rispetto dei termini di realizzazione (da 6 a 24 mesi dopo la notifica del precetto esecutivo); la realizzazione può essere anticipata con il consenso del debitore e di tutti gli interessati; w elenco oneri definitivo; w consenso di tutti gli interessati; w il prezzo offerto deve essere almeno quello di stima (Häusermann, Freihandverkauf von Immobilien im revidierten SchKG, in ST 1995 p. 514).
4.4.6. Dunque, anche esaminando la fattispecie alla luce della disciplina della vendita a trattative private prevista dalla LEF revisionata, la fattispecie qui in esame non rientrerebbe nella nozione di vendita a trattative private. Infatti, al ricorrente la banca creditrice ha fatto intimare il precetto esecutivo, con cui veniva introdotta l’esecuzione in via di realizzazione del pegno, il 9 gennaio 1996. Il contratto di compravendita è stato sottoscritto già il 18 marzo 1996. Nell’atto pubblico, d’altronde, non si accenna all’avvenuta iscrizione a Registro fondiario di una restrizione della facoltà di disporre né essa risulta dall’estratto censuario agli atti; nel rogito si accenna unicamente alla sorte delle ipoteche esistenti, con la seguente clausola: «3.2. I compratori dichiarano di assumere formalmente ed in via solidale i diritti di pegno immobiliare gravanti i fondi oggetto di compravendita, e meglio come descritti sopra al punto 1 (uno), ritenuto che l’attuale debito ipotecario eccedente l’importo assunto dai compratori [cfr. sotto punto 4 (quattro)] rimane a carico del venditore. A tale proposito le parti prendono atto che l’__________ __________ __________ __________, __________ rinuncia alla garanzia ipotecaria sulla parte del suo credito nei confronti del venditore non assunto dagli acquirenti (cfr. inserto A). Nel contempo il venditore accetta che la parte del suo debito ipotecario nei confronti dell’__________ __________ __________ __________, __________ relativo ai fondi oggetto del presente contratto non assunto dagli acquirenti diventi chirografario e pertanto rinuncia a tale proposito al “beneficium excussionis realis”». La vendita è pertanto avvenuta ancora nel corso della fase introduttiva della procedura. La banca, unica creditrice pignoratizia, ha trovato il compratore ancor prima di inoltrare la domanda di vendita e ha ottenuto dal debitore il consenso necessario. Ammettere l’esenzione fiscale in simili circostanze significherebbe indubbiamente invitare i debitori ipotecari in difficoltà a differire la vendita almeno fino al momento di ricevere il precetto esecutivo; allora, potrebbero alienare, senza pagare alcuna imposta sull’utile. Ma, se bastasse così poco ad ottenere l’esonero dal pagamento del tributo in questione, non si vede perché lo stesso privilegio non dovrebbe essere esteso a tutti i proprietari “obbligati” a vendere dalla necessità di rimborsare il creditore ipotecario.
4.5. La prima domanda del ricorrente non può quindi essere accolta.
5. Il ricorrente lamenta poi la circostanza che il calcolo dell’utile imponibile sia stato effettuato contrapponendo al valore di alienazione un valore di stima esiguo, in quanto risalente a venti anni prima, e dei costi di costruzione a loro volta sottovalutati. In conseguenza di tale modalità di calcolo, l’utile è infatti accresciuto.
5.1. Come già anticipato (v. supra, consid. 3.2.), in linea di principio l'utile imponibile corrisponde alla differenza tra il valore di alienazione e il valore di investimento. Tuttavia, se l'alienante è stato proprietario dell'immobile per più di venti anni, può chiedere che il valore di stima vigente venti anni prima del trasferimento di proprietà valga quale valore di investimento fino a tale data (art. 129 cpv. 2 LT). Il legislatore ha, in tal modo, introdotto una deroga al principio del valore di investimento, limitatamente ad un caso ben preciso: quello della proprietà di lunga durata. Sono due le considerazioni che hanno ispirato questa soluzione: ‑ nel caso di proprietà acquistate da lungo tempo, può essere difficile determinare esattamente il valore del precedente acquisto ed i costi di investimento; ‑ inoltre, è facile immaginare che valori di investimento che si riferiscono a venti e più anni prima del momento dell'imposizione siano irrisori: in tal modo, l'imponibile vien fatto lievitare e si finisce per imporre come utile l'incremento puramente nominale di valore, dovuto all'inflazione. La deroga al principio generale, prevista dall'art. 129 cpv. 2 LT, va intesa quale agevolazione di natura meramente processuale e, meglio, probatoria, giustificata dalla particolarità della situazione: consente di determinare in modo schematico il valore del precedente acquisto in quei casi in cui, data la lunga se non lunghissima durata del possesso, risulterebbe oltremodo difficile rintracciare le pezze giustificative relative ai costi di investimento (Soldini/Pedroli, op. cit., p. 193).
5.2. Il valore di stima di 20 anni prima dell’alienazione assoggettata all’imposta è stato applicato conformemente a quanto dispone l’art. 129 cpv. 2 LT. Il fatto che lo stesso sia molto inferiore al valore di alienazione è del tutto naturale, conoscendo l’evoluzione dei valori degli immobili e dell’inflazione. Anche i costi di costruzione del 1977 non sono per le stesse ragioni comparabili con quelli attuali. Tuttavia, il legislatore ha tenuto adeguatamente conto di tali aspetti, nella commisurazione delle aliquote applicabili. Nell’elaborare la scala delle aliquote ha infatti prestato particolare attenzione all’obiezione secondo cui, a causa dell’effetto inflazionistico, si rischia di colpire un reddito puramente nominale connesso al deprezzamento della moneta. Inoltre, ha considerato il fatto che, con l’abrogazione della legge concernente l’imposta sul maggior valore immobiliare (LIMVI), non è più possibile fare capo all’ultimo valore di stima per il calcolo dell’imponibile. Per queste ragioni, il legislatore ha ridotto l’aliquota per proprietà di oltre venti anni al 4% e di oltre trenta al 3% (Soldini/Pedroli, op. cit., p. 333).
5.3. Anche le ulteriori censure del ricorrente appaiono pertanto destituite di fondamento. Egli ha infatti beneficiato di un’aliquota (4%) che in nessun caso avrebbe potuto raggiungere in applicazione dell’abrogata LIMVI. Anche l’imponibile d’altronde sarebbe stato superiore, deducendo l’ultimo valore di stima, se è vero che i fondi alienati valevano rispettivamente fr. 276’980.– e fr. 30’340.– secondo l’ultima stima del 1980.
6. Il ricorso è conseguentemente respinto. Tassa di giustizia e spese sono a carico del ricorrente, soccombente.
Per questi motivi, visto per le spese l'art. 231 LT 1994
dichiara e pronuncia
1. Il ricorso è respinto.
2. Le spese processuali consistenti: a. nella tassa di giustizia di fr. 400.– b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 100.– per un totale di fr. 500.– sono a carico del ricorrente.
3. Intimazione alle parti.
4. Il presente giudizio è definitivo (art. 230 cpv. 3 LT 1994).
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello Il Presidente: Il Segretario: |
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Ultimo aggiornamento: 23.04.2018 | Informazioni legali | Requisiti minimi | Contatta il webmaster